Substance v UAE: jaká skutečná činnost stačí po zrušení ESR

Skutečná činnost v UAE, mezinárodně známá pod pojmem economic substance, je za poslední tři roky jednou z nejtišeji nejtransformativnějších změn v UAE daňovém prostředí. Většina českých podnikatelů si téma stále spojuje se starou Economic Substance Regulations (ESR). ESR byla zrušena. Její logika však nezmizela, byla absorbována do zákona o korporátní dani UAE a do podmínek pro preferenční daňové zacházení, včetně režimu Qualifying Free Zone Person. Pro českého podnikatele, který buduje UAE strukturu v roce 2026, je tento posun důležitý: dokumentace, testy i důsledky pochybení vypadají jinak než za ESR. Tento článek je hloubkovým doplňkem k širšímu průvodci mezinárodním daňovým plánováním přes UAE.

Od ESR k zákonu o korporátní dani

ESR, zavedená v roce 2019 podle Cabinet Decision č. 31, byla první formální odpovědí UAE na mezinárodní tlak na preferenční daňové jurisdikce. Uplatňovala se na konkrétní seznam Relevant Activities a vyžadovala notifikace a reporty dokumentující substance: řízení z UAE, adekvátní kvalifikované zaměstnance, adekvátní provozní náklady, adekvátní fyzická aktiva a Core Income-Generating Activities vykonávané v UAE.

Když federální zákon o korporátní dani (Federal Decree-Law č. 47/2022) nabyl účinnosti v roce 2024, regulační prostředí se změnilo dvojím způsobem. Zaprvé, samostatné ESR notifikační a reportovací povinnosti byly postupně ukončeny pro období začínající 1. ledna 2023 a později. Zadruhé, skutečná činnost přestala být compliance cvičením ve vlastní koleji a stala se předpokladem pro daňové zacházení, které společnost nárokuje ve svém daňovém přiznání.

Praktický efekt tohoto posunu je zásadní. Za ESR společnost, která nesplnila substance test, čelila administrativním pokutám a reportování, ale její daňová pozice nebyla přímo dotčena, protože neexistovala federální korporátní daň. Podle zákona o korporátní dani neúspěch substance požadavků, které podpírají QFZP nárok, neprodukuje samostatnou ESR pokutu; produkuje zdanění příjmu entity standardní sazbou 9 % za dané období a za čtyři období následující. Finanční důsledek je dnes přímý a koncentrovaný v daňovém přiznání.

Co skutečná činnost v UAE reálně znamená podle zákona o korporátní dani

Skutečná činnost podle zákona o korporátní dani není definována jedním článkem ani jedním prahem. Je to složený test čerpaný z více míst zákona: z podmínek QFZP, z anti-abuse ustanovení, z pravidel daňové rezidence právnických osob a z požadavků transferového oceňování, které se vztahují na všechny in-scope entity.

Sjednocující princip je však přímočarý. UAE subjekt nárokující daňovou pozici závisející na jeho UAE přítomnosti musí prokázat, že tato přítomnost je reálná: činnosti produkující příjem se skutečně dějí v UAE, lidé vykonávající tyto činnosti působí v UAE a rozhodnutí o těchto činnostech se dělají v UAE.

Konkrétně to vystupuje ve třech situacích. Pro QFZP nárokující 0 % na kvalifikovaný příjem je substance přímou podmínkou statusu. Pro UAE společnost nárokovanou jako daňového rezidenta v treaty kontextu substance prokazuje rezidenční nárok při tie-breaker analýze proti Finanční správě ČR. Pro účely transferového oceňování substance prokazuje funkční realitu, na které stojí arm's length oceňování.

Tři dimenze skutečné činnosti: prostory, lidé a CIGA

Skutečnou činnost je nejúčelnější chápat jako trojdimenzionální test. Každá dimenze je nezbytná, žádná sama o sobě není postačující.

1. Prostory

Společnost sídlí ve fyzickém kancelářském prostoru v UAE přiměřeném své činnosti. Standardní Free Zone flexi-desk splňuje licenční požadavek, ale ne vždy splňuje substance test pro společnost s významnými tržbami nebo více zaměstnanci. Dedikovaná kancelář pronajatá na jméno společnosti, s dokumentovanou adresou, fakturami za energie a přístupem zaměstnanců, je bezpečným základem pro každou společnost při smysluplném rozsahu.

2. Lidé

Společnost má v UAE zaměstnance kvalifikované na vykonávání hlavních činností. Test není o kvantitě, ale o kompetenci a vazbě na příjmově generující činnost. Jedna kvalifikovaná osoba řídící logistické plánování pro malou obchodní entitu může stačit; jeden držitel víza bez podstatné úlohy při společnosti fakturující 30 milionů AED ročně nestačí.

3. Core Income-Generating Activities (CIGA)

Činnosti, které skutečně produkují příjem společnosti, se dějí v UAE. Pro distribuční podnik CIGA zahrnuje vyjednávání dodavatelských smluv, řízení zásob a zpracování objednávek. Pro holdingovou společnost CIGA zahrnuje investiční rozhodnutí, monitoring a dispozici. Pro headquarter entitu CIGA zahrnuje strategická rozhodnutí, koordinaci skupiny a řízení rizik. Každý obchodní model má svůj vlastní CIGA otisk a otázka zní, zda se tyto činnosti, podle své podstaty a ne jen podle nálepky, dějí v UAE.

Tři dimenze musí být sladěné. Prostory bez lidí produkují schránku; lidé bez přiměřených prostor vyvolají v auditu okamžité otázky; kterákoli dimenze bez CIGA vykonávaného lokálně boří celý nárok, protože pak není nic, co by ukotvilo příjem v UAE.

Skutečná činnost je proporcionální, ne absolutní

Jedním z nejčastějších nedorozumění, zejména u českých podnikatelů, je představa, že substance je fixní hraniční hodnota. Není. Zákon o korporátní dani a jeho podpůrná usmernění hodnotí substance vzhledem k povaze a rozsahu samotného podnikání.

Malá konzultační entita fakturující 2 miliony AED ročně, s jedním UAE-rezidentním jednatelem, pracujícím z pronajaté kanceláře, s dokumentovanými klientskými schůzkami a výstupy produkovanými v UAE, má adekvátní substance. Holdingová společnost spravující 500 milionů AED dlouhodobých majetkových pozic, bez zaměstnance kromě polovičního administrátora, s investičními rozhodnutími reálně dělanými na úrovni české mateřské, ji nemá, bez ohledu na to, kolik zápisů představenstva se v Dubaji podepíše.

Test proporcionality řeže oběma směry. Je tolerantní k menším operacím, které budují substance organicky; je netolerantní k větším strukturám, které se spoléhají na minimální lokální přítomnost pro obhajobu podstatného daňového benefitu. Benchmark není to, co dělají jiné UAE společnosti; benchmark je to, co vlastní činnost společnosti rozumně vyžaduje.

Kde čeští klienti při skutečné činnosti nejčastěji selhávají

V naší praxi selhání v oblasti substance zřídka pocházejí od společností, které se rozhodly podvádět. Pocházejí od společností, které předpokládaly, že substance bude lehčí, než je, nebo které ji braly jako otázku setup fáze, kterou lze odložit po vydání licence. Několik vzorů se opakuje.

Zakladatel zůstává jediným jednatelem a bydlí celoročně v ČR. Rozhodnutí představenstva se podepisují v UAE při kvartálních návštěvách, ale denní směřování společnosti sedí v ČR. QFZP nárok, treaty rezidenční nárok nebo oba se stávají neobhajitelnými.

UAE společnost najme nominee jednatele nebo polovičního lokálního zástupce s čistě administrativní úlohou. Strategická rozhodnutí dělá český akcionář. Toto splňuje licenční formalitu a téměř nic jiného.

UAE kancelář je pronajatá a rezidenční vízum vydané, ale společnost nemá žádného zaměstnance kromě zakladatele, a zakladatel je v UAE jen několik týdnů ročně. CIGA se pak vykonává tam, kde se zakladatel právě nachází, což je zřídka v UAE.

Dokumentace transferového oceňování se připravuje na konci roku a zachází s UAE entitou jako s vysoce hodnotovou funkční lokací, zatímco provozní realita umisťuje většinu funkcí v české mateřské. Nesoulad mezi substance a oceňováním je jednou z prvních věcí, které zachytí jak FTA, tak Finanční správa ČR.

Každý z těchto vzorů je opravitelný ve strukturní fázi. Žádný není opravitelný po otevření daňové kontroly.

Dokumentování skutečné činnosti během roku

Skutečná činnost se neprokazuje na konci roku. Prokazuje se během celého roku v provozním záznamu společnosti. V době, kdy přijde kontrola, spis buď existuje, nebo neexistuje.

Pracovní dokumentace k substance pro UAE společnost v roce 2026 typicky obsahuje:

• nájemní smlouvu na kancelářské prostory, potvrzení o platbách nájemného a faktury za energie adresované společnosti,
• pracovní smlouvy, kopie rezidenčních víz, kopie Emirates ID a mzdové záznamy pro každého UAE-založeného zaměstnance,
• pravidelnou kadenci zasedání představenstva fyzicky konaných v UAE, se zápisy podepsanými na místě zasedání a cestovními záznamy prokazujícími účast jednatelů,
• provozní záznamy ukotvující CIGA v UAE: smlouvy podepsané lokálně, klientskou komunikaci odeslanou UAE-založenými zaměstnanci, dodavatelské vztahy řízené z UAE kanceláře,
• průběžný záznam jakýchkoli rozhodnutí, která by, pokud by byla zpochybněna, musela být prokázána jako přijatá v UAE - investiční schválení pro holdingy, cenové změny pro obchodní entity, strategické posuny pro headquarter funkce,
• sladění funkční analýzy transferového oceňování s provozním záznamem, aby nárokované funkce entity odpovídaly tomu, co demonstruje její substance spis.

Toto není těžký požadavek pro společnost, která z UAE skutečně operuje. Je nenahraditelný pro společnost, která z UAE neoperuje.

Kde se skutečná činnost a místo skutečného vedení potkávají

Skutečná činnost a místo skutečného vedení (PoEM) jsou související, ale ne identické pojmy. Substance se ptá, zda jsou činnosti společnosti skutečně v UAE. PoEM se ptá, kde je společnost skutečně řízena a kde se dělají klíčová rozhodnutí.

Společnost může mít substance v UAE v provozním smyslu, se zaměstnanci, prostory a CIGA vykonávaným lokálně, zatímco její PoEM sedí v ČR, protože všechna strategická rozhodnutí dělá nerezidentní akcionář. Opak je také možný, ač vzácnější: jednatel, který je skutečně UAE-rezidentní a řídí společnost z UAE, ale s CIGA otiskem příliš tenkým na to, aby samostatně podpíral substance nárok.

Pro většinu českých klientů v roce 2026 je praktická posloupnost splnit obojí. Substance je provozní základ: prostory, lidé, CIGA. PoEM je strategická vrstva nad ní: jednatelé, kteří společnost skutečně řídí, jsou sami UAE daňovými rezidenty a rozhodnutí společnosti se prokazatelně dělají v UAE. Když je obojí na místě, struktura odolá zkoumání na obou stranách hranice. Když cokoli chybí, struktura je zranitelná vůči napadení ze strany, která chybí.

Skutečná činnost jako kontinuální disciplína, ne jednorázový setup

Nejužitečnějším rámcem pro českého podnikatele přistupujícího k substance poprvé je toto: substance není setup úloha. Je to kontinuální disciplína, kterou společnost praktikuje každý měsíc do té doby, dokud se spoléhá na svou UAE daňovou pozici.

Struktura, která byla substanciálně adekvátní při tržbách 1,5 milionu AED, už nemusí být adekvátní při 8 milionech. Společnost, která najala svého prvního UAE-rezidentního zaměstnance v roce 2024, může potřebovat přidat druhého nebo třetího do roku 2027, jak činnost roste. Zakladatel, který se skutečně přestěhoval do Dubaje v roce 2023, může časem trávit více dnů v Evropě a oslabit dříve solidní PoEM nárok. Roční review substance, ideálně jako součást téhož cyklu jako audit a daňové přiznání, je tím, co udržuje strukturu sladěnou s činností, na které sedí.

Širší strategický kontext UAE substance, včetně toho, jak se prolíná s QFZP kvalifikací, transferovým oceňováním a nároky na korporátní rezidenci, je rozpracován v průvodci mezinárodním daňovým plánováním přes UAE, který poskytuje rámec pro všechny cluster články této série.

Pokud provozujete UAE strukturu a chcete prověřit, zda by váš substance spis obstál při FTA review, nebo zakládáte novou strukturu a chcete substance zabudovat od prvního dne, můžete si rezervovat placenou úvodní konzultaci přes rezervační stránku. Konzultační poplatek je započitatelný na budoucí služby INCORPORTAS.

Tento článek poskytuje obecné vodítko k požadavkům UAE substance podle zákona o korporátní dani ke stavu v roce 2026 a neslouží jako individualizované daňové poradenství. Konkrétní aplikace substance testů závisí na obchodním modelu, rozsahu a rozhodovací struktuře konkrétní společnosti a má být posouzena s licencovaným daňovým poradcem v UAE a v zemi rezidence majitele.